Бухгалтерский и налоговый учет улучшений при аренде помещения

25. 08. 2017 | Buhscheta.ru

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ УЛУЧШЕНИЙ

ПРИ АРЕНДЕ ПОМЕЩЕНИЯ

В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса РФ арендодатель по договору аренды обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно статье 623 Гражданского кодекса РФ улучшения арендованного имущества, осуществленные арендатором, подразделяются на отделимые и неотделимые.

При это к отделимым улучшениям относятся те, которые:

• можно отделить от арендованного имущества без нанесения ему ущерба;
• арендатор может оставить их себе по окончании договора аренды;
• являются собственностью арендатора (если иное не предусмотрено договором).

Примерами отделимых улучшений могут являться съемная аппаратура системы видеонаблюдения, передвижные перегородки, мобильные кондиционеры,  разборный подиум в выставочном зале  и т. п.

При отсутствии компенсации со стороны арендодателя отделимые улучшения учитываются в составе собственного имущества арендатора. При постановке на баланс (приобретении или создании) отделимых улучшений как отдельного объекта имущества его стоимость если полученный объект можно признать амортизируемым имуществом списывается путем начисления амортизации либо включается всей суммой расходов в состав материальных затрат, если полученный объект не отвечает признакам амортизируемого имущества.

Налоговый учет отделимых улучшений зависит от вида, к которому отнесены улучшения (основные средства, материалы),  способа производства улучшений (создание собственными силами, с помощью подрядчика), условий компенсации отделимых улучшений арендодателем.

Если стоимость отделимых улучшений не превышает 100 000 рублей, то в налоговом учете в составе амортизируемого имущества их нельзя учитывать. В этом случае стоимость оборудования учитывается в налоговых расходах единовременно при вводе объекта в эксплуатацию в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

Неотделимые улучшения отличаются следующими свойствами:

• невозможно отделить от арендованного имущества без нанесения ему вреда;
• не принадлежат арендатору;
• являются собственностью арендодателя.

К примеру, это может быть возведение пристройки к зданию, установка системы вентиляции или пожарной сигнализации, перепланировка помещений, отделочные работы, если они прочно связаны с арендованным имуществом и их демонтаж невозможен без причинения ущерба имуществу и т. п.

В соответствии с абзацами 4-6 пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ право на амортизацию неотделимых улучшений принадлежит тому, кто несет бремя расходов на такие улучшения. В ситуации, когда затраты осуществил арендатор и арендодателем они не возмещаются, амортизацию начисляет арендатор имущества. В случае, если  затраты оплатил (возместил) арендодатель, то он амортизирует неотделимые улучшения. При этом согласно письму ФНС России от 17.08.2009 № 3-2-13/181@ амортизировать можно и неотделимые улучшения того имущества, которое арендовано у физического лица.

Исходя из положений пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ согласие собственника можно не получать, если арендатор производит отделимые улучшения. Вместе с тем, в соответствии с  пунктом 2 статьи 623 и пунктом 2 статьи 689 Гражданского кодекса РФ стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором, будет ему возмещена арендодателем только в случаях, если  это прямо предусмотрено договором аренды либо если арендодатель дал согласие на производство неотделимых улучшений и не оговорил, что они будут произведены за счет арендатора.

В остальных случаях арендодатель не обязан возмещать арендатору стоимость улучшений.

Согласно абзацу 4 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ произведенные арендатором с согласия арендодателя капитальные вложения в форме неотделимых улучшений предоставленных в аренду объектов основных средств также признаются амортизируемым имуществом.

В бухгалтерском учете капитальные вложения в арендованные основные средства, являющиеся собственностью арендатора, у  арендатора отражают по дебету счета 01Счет 01 - Основные средства (Активные) «Основные средства» и кредиту счета 08Счет 08 - Вложения во внеоборотные активы (Активные) «Вложения во внеоборотные активы» на сумму фактических расходов, произведенных арендатором.

Если по договору арендатор передает неотделимые улучшения арендодателю, то их списание необходимо отразить по дебету счета 91Счет 91 - Прочие доходы и расходы (Активно-пассивные) «Операционные доходы и расходы» и кредиту счета 08Счет 08 - Вложения во внеоборотные активы (Активные) «Вложения во внеоборотные активы».

Произведенные арендатором неотделимые улучшения за счет собственных средств в зависимости от условий возмещения этих расходов и выкупа в собственность либо возврата объекта арендодателю в учете можно отразить  по дебету счета 91Счет 91 - Прочие доходы и расходы (Активно-пассивные) «Операционные доходы и расходы» с кредита счета 08Счет 08 - Вложения во внеоборотные активы (Активные) «Вложения во внеоборотные активы» на сумму неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего возврату, и возмещаемую арендодателем по договору либо по дебету счета 91Счет 91 - Прочие доходы и расходы (Активно-пассивные) «Операционные доходы и расходы»  с кредита счета 01Счет 01 - Основные средства (Активные) «Основные средства» , субсчет «Присоединенная стоимость объекта аренды» – на стоимость неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего возврату, и не возмещенную арендодателем на дату окончания срока договора аренды, либо  по дебету счета 01Счет 01 - Основные средства (Активные) «Основные средства» с кредита счета 08Счет 08 - Вложения во внеоборотные активы (Активные) «Вложения во внеоборотные активы» на сумму неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего по договору аренды выкупу, и не возмещенную арендодателем.